Единый налоговый счёт задумывался как упрощение. Одна платёжка, один остаток, простая арифметика: перечислил больше, чем начислено, — забирай разницу обратно по заявлению. Кодекс описывает процедуру в четыре шага и почти не содержит оснований для отказа. На практике за три с половиной года работы ЕНС сложилась отдельная категория споров, где инспекция видит на счёте налогоплательщика положительный остаток, подтверждает его собственной справкой и всё равно отказывается возвращать деньги.

Компании, которые в эту ситуацию попадают, обычно не считают себя нарушителями. Одни держали на ЕНС свободные средства, считая счёт в казначействе надёжнее банковского. Другие переплатили после уточнённых деклараций или отменённого доначисления. Третьи получили деньги на счёт зачётом от контрагента. Объединяет их то, что при попытке вернуть переплату они столкнулись не с отказом по формальному основанию, а с содержательной претензией: деньги на счёте нельзя расценивать как излишне уплаченный налог.

Разберём, откуда взялась эта конструкция, какие обстоятельства инспекции кладут в основу отказа, что изменилось в кодексе с 1 сентября 2026 года и как выглядит защита.

Формально механизм собран из трёх норм.

Пункт 1 статьи 11.3 НК РФ определяет единый налоговый платёж: это деньги, перечисленные в бюджетную систему на счёт Федерального казначейства и предназначенные для исполнения совокупной обязанности налогоплательщика. Пункты 2 и 3 той же статьи вводят ЕНС как форму учёта денежного выражения совокупной обязанности и поступивших сумм, а сальдо — как разницу между ними. Положительное сальдо формируется, когда перечислено больше, чем начислено.

Статья 79 НК РФ даёт право распорядиться положительным сальдо путём возврата на банковский счёт по заявлению в инспекцию по месту учёта. Подпункт 7 пункта 1 статьи 32 обязывает налоговые органы такой возврат осуществить в размере, не превышающем сальдо. Поручение казначейству инспекция направляет не позднее следующего рабочего дня после получения заявления, просрочка даёт право на проценты по пункту 4 статьи 79.

Перечень препятствий в тексте статьи 79 короткий, и главное из них — отсутствие положительного сальдо. Ни проверки достоверности, ни оценки добросовестности, ни выяснения источника денег кодекс на этой стадии не предусматривает. Именно на этом строится типовая позиция налогоплательщика в суде: справка подтверждает остаток, задолженности нет, значит возврат обязателен.

Ключевое слово в конструкции — «предназначенные». Деньги становятся единым налоговым платежом не от назначения платежа в платёжке, а от их связи с совокупной обязанностью. Из этого суды и вывели границу, которой в статье 79 нет.

Право на возврат из бюджета исторически связано с переплатой. Президиум ВАС РФ ещё в постановлении от 28 февраля 2006 года № 11074/05 указал: право на зачёт и возврат излишне уплаченных сумм связано с наличием переплаты и отсутствием задолженности, а сама переплата выявляется сравнением сумм налога, подлежащих уплате за период, с платёжными документами того же периода и данными о расчётах с бюджетом.

С 1 января 2023 года законодательство изменилось технически. Подход к возврату суды оставили прежним: вернуть можно только излишне уплаченный налог. Отсюда тезис, который сейчас воспроизводится в окружной практике почти дословно: перечисление денег в бюджет в размере, превышающем налоговые обязательства, само по себе не свидетельствует о возникновении положительного сальдо ЕНС, дающего право на возврат.

Логика такая. Излишним платёж бывает по отношению к обязанности. Если обязанности, к которой перечисленную сумму можно привязать, нет вовсе, то нет и переплаты — есть просто деньги, лежащие на счёте казначейства. Учётный остаток при этом существует, справка его показывает, но правовой природы излишне уплаченного налога у него не появляется.

Практический вывод из этого различения неприятный и важный. Справка о наличии положительного сальдо — документ учёта, а не правоустанавливающий документ. Она фиксирует арифметику на дату и не подтверждает правовую природу денег. Когда спор доходит до суда, аргумент «вот справка, подписанная вашими же сотрудниками» перестаёт работать: инспекция не оспаривает цифру, она оспаривает квалификацию.

Самый сильный довод налогоплательщика в таких делах — формальный: статья 79 НК РФ не содержит такого основания для отказа, как недобросовестность, и суд не вправе дописывать основания за законодателя.

Суды этот довод отклоняют через доктрину злоупотребления правом. Опорных точек три. Определение Конституционного Суда РФ от 25 июля 2001 года № 138-О: гарантии, установленные кодексом для добросовестных налогоплательщиков, на недобросовестных не распространяются. Пункт 1 статьи 10 ГК РФ, запрещающий действия в обход закона с противоправной целью и иное заведомо недобросовестное осуществление прав, с последствием в виде отказа в защите права полностью или частично. И вытекающий из части 3 статьи 17 Конституции РФ общеправовой принцип, по которому никто не вправе извлекать выгоду из собственного недобросовестного поведения.

Конструкция небезупречна: гражданское законодательство к налоговым отношениям по общему правилу не применяется. Суды обходят это ограничение, обращаясь к запрету злоупотребления как к общеправовому принципу, а не как к норме ГК в чистом виде. Приём давно освоен в спорах о необоснованной налоговой выгоде и теперь перенесён на процедуру распоряжения сальдо. Итоговая формула звучит так: формальное соблюдение требований законодательства к порядку возврата не свидетельствует об отсутствии злоупотребления правом.

Отсюда следует главное для практики. Спор о возврате сальдо перестал быть спором о документах и стал спором о фактах. Выигрывает та сторона, которая убедительнее объяснит, откуда взялись деньги и зачем они оказались на счёте казначейства.

Устойчивый набор обстоятельств, на которые ссылаются налоговые органы и которые суды принимают, выглядит так.

Несоразмерность суммы обязательствам. Сравнивается не с годом, а со всей историей начислений. Разрыв в разы, не объяснимый ни авансами, ни переходящими начислениями, — первый и самый весомый признак.

Характер поступления. Крупный разовый платёж без предстоящих начислений, тем более незадолго до заявления о возврате, читается как использование счёта не по назначению. Отдельно оценивается, поступили ли деньги в связи с реальной деятельностью и реальными хозяйственными операциями.

Способ получения денег обратно. Дробление возврата на несколько заявлений, разные суммы, счета в разных кредитных организациях, несовпадение счёта поступления и счёта возврата. Суды напоминают, что по Закону РФ от 21 марта 1991 года № 943-1 налоговые органы не выполняют функции кредитных организаций по приёму и переводу денежных средств по поручениям юридических и физических лиц, и транзит через ЕНС за пределы налоговых отношений выходит.

Данные ЕГРЮЛ. Запись о недостоверности сведений об адресе, о лице, имеющем право действовать без доверенности, об участниках. Проверка достоверности проводится по пункту 4.2 статьи 9 Закона от 8 августа 2001 года № 129-ФЗ и включает осмотр объекта недвижимости по адресу регистрации.

Поведение руководителя. Неявка по уведомлениям о вызове для дачи пояснений в материалах дела превращается в подтверждение номинальности, особенно вместе с анализом отчётности и движения по расчётному счёту.

Результаты контрольных мероприятий. Участие в схемных операциях, декларирование сделок, которых не было, формирование счетов-фактур для вычетов у выгодоприобретателей.

Отдельная тема — информационные ресурсы налоговой службы. Отметка о рисках, присвоенная компании внутри системы, сама по себе основанием для отказа не служит и в суде без подкрепления фактами не проходит. Но она запускает проверочные мероприятия, результаты которых в дело уже попадают. Поэтому спор о возврате сальдо почти всегда сопровождается параллельной работой инспекции по достоверности сведений и по контрагентам, и к моменту судебного разбирательства налоговый орган приходит с готовым досье.

Ни один признак по отдельности исход не решает: суды оценивают совокупность. Для добросовестной компании перечень читается с обратной стороны — как список того, что не должно совпасть одновременно.

Иллюстрация того, как это работает при полном совпадении признаков.

Организация, чья совокупная налоговая обязанность за пять с лишним лет деятельности составила 793 386 рублей, одним платежом перечислила на ЕНС 2 399 199 рублей и через девять дней подала заявление о возврате 2 387 000 рублей. Получив отказ, направила ещё девять заявлений на суммы от 100 до 500 тысяч рублей с перечислением на счета в трёх разных банках. Ни один из них не совпадал со счётом, с которого деньги пришли на ЕНС. Параллельно в ЕГРЮЛ появились записи о недостоверности сведений об адресе и о руководителе, директор на вызовы в инспекцию не явилась, а контрольные мероприятия показали участие компании в схемных операциях по НДС.

Первая инстанция встала на сторону налогоплательщика, сославшись на то, что глава 12 НК РФ проверок при получении заявления о распоряжении сальдо не предусматривает. Апелляция решение отменила, кассация её поддержала. Арбитражный суд Поволжского округа сформулировал два тезиса, которые выходят за пределы этого дела: распоряжаться положительным сальдо ЕНС налогоплательщик вправе только тогда, когда сальдо представляет собой излишне уплаченный налоговый платёж; самостоятельное перечисление денег на ЕНС при отсутствии фактической налоговой задолженности свидетельствует о попытке вывести средства из оборота.

Второй тезис сказан применительно к технической компании, но сформулирован как общее правило. Цитировать его инспекции будут и в куда более спокойных ситуациях.

Судебная практика успела стать устойчивой линией, и законодатель её закрепил. Федеральный закон от 28 ноября 2025 года № 425-ФЗ изменил правила зачёта и возврата, изменения действуют с 1 сентября 2026 года.

По зачёту. Зачесть положительное сальдо в счёт уплаты налогов за третье лицо, у которого нет обязанности по уплате налогов, сборов, взносов, пеней, штрафов и процентов, теперь нельзя. Если обязанность третьего лица меньше заявленной суммы, на его счёт уйдёт только размер этой обязанности, в остальной части последует отказ. При отсутствии положительного сальдо у самого заявителя в зачёте откажут полностью. Заявления о зачёте в пользу третьих лиц через личный кабинет требуют усиленной квалифицированной электронной подписи вместо прежней неквалифицированной. Сообщение об отказе направляется по ТКС, через личный кабинет на сайте ФНС, через личный кабинет на портале Госуслуг либо почтой.

По возврату. Если зачёт в пользу лица без налоговой обязанности всё же прошёл, вернуть деньги не сможет ни плательщик, ни получатель: средства останутся на счёте третьего лица до возникновения у него соответствующей обязанности. Если налог за третье лицо без налоговой обязанности уплачен не зачётом, а с банковского счёта, деньги автоматически вернутся на тот же счёт. Для исполнителей государственного оборонного заказа возврат средств, поступивших с отдельного счёта по Закону от 29 декабря 2012 года № 275-ФЗ, возможен только на этот же отдельный счёт.

Логика законодателя совпадает с логикой судов. ЕНС — инструмент расчётов с бюджетом, а не платёжный сервис и не сейф для свободных денег.

Несколько рабочих правил для компаний, которые ни в каких схемах не участвуют, но переплату на ЕНС имеют.

Держать сальдо соразмерным начислениям. Остаток, кратно превышающий годовые обязательства, привлекает внимание независимо от чистоты документов. Крупные разовые пополнения «про запас» лучше не делать: ставки по ним нет, а риск есть.

Уметь показать происхождение переплаты. Уточнённая декларация, отменённое доначисление, авансы, зачёт по итогам проверки, ошибка в платёжном поручении — каждая причина подтверждается конкретным документом. Комплект лучше собрать до подачи заявления, а не после отказа.

Возвращать одним заявлением на основной расчётный счёт. Серия обращений на разные счета в разных банках воспринимается как вывод средств, даже когда за ней стоит обычное управление ликвидностью.

Следить за ЕГРЮЛ и реагировать на вызовы. Запись о недостоверности появляется быстро, снимается долго и в налоговом споре работает как готовый аргумент инспекции. Неявка руководителя по уведомлению о вызове в материалах дела выглядит подтверждением номинальности.

Не использовать ЕНС для расчётов с контрагентами. Зачёт в пользу третьего лица — легальный инструмент, но после 1 сентября 2026 года он работает только там, где у получателя есть реальная налоговая обязанность.

Отказ обжалуется, и шансы зависят от того, чем инспекция его обосновала.

Позиция Верховного Суда РФ остаётся действующим инструментом защиты. В определении от 27 января 2025 года № 309-ЭС24-18347 указано: деньги, формирующие положительное сальдо ЕНС, несмотря на их целевое назначение, являются собственностью налогоплательщика до момента списания в счёт исполнения налоговых обязательств, и на них распространяются конституционные гарантии права собственности. Отказ в возврате — вмешательство в это право, и оправдать его может доказанная недобросовестность, подтверждённая совокупностью обстоятельств, а не пометка о рисках в информационном ресурсе инспекции. Практика окружных судов знает случаи, когда право на возврат восстанавливалось именно потому, что злоупотребления доказано не было.

Порядок обжалования стандартный: жалоба в вышестоящий налоговый орган, затем заявление в арбитражный суд. Требования имеет смысл заявлять связкой — о признании отказа незаконным и об обязании возвратить конкретную сумму, иначе исполнение судебного акта уйдёт на новый круг. Проценты по пункту 4 статьи 79 НК РФ начисляются за период просрочки и заявляются вместе с основным требованием.

В суде спор выигрывается фактами, а не ссылкой на справку о сальдо. Показать нужно две вещи: откуда взялась переплата и почему её размер соответствует нормальному ходу деятельности компании. Всё остальное инспекция уже показала за вас.