Ana Ordóñez Muñoz,

Responsable del Departamento de Servicios Jurídicos de AFA.

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Se considera actividad económica la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

Las fundaciones pueden desarrollar actividades económicas, tal y como reconocen tanto la normativa estatal como la autonómica andaluza. Estas actividades pueden ser:

• Actividades directamente vinculadas al cumplimiento del fin fundacional, denominadas actividad propia.
• Actividades de carácter complementario o accesorio, o, como establece la normativa andaluza, aquellas necesarias para el sostenimiento de la actividad fundacional, con sometimiento a las normas reguladoras de la defensa de la competencia.

En cuanto al tratamiento fiscal de estas actividades, será distinto en función de si la Fundación está o no acogida al régimen fiscal especial regulado en la Ley 49/2002 de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.

• Fundaciones no acogidas al régimen fiscal especial.

Estas entidades tributan conforme al régimen de las entidades parcialmente exentas regulado en el Capítulo XIV del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades.

En este régimen están exentas las rentas procedentes de actividades que constituyan su objeto o finalidad específica, siempre que no tengan la consideración de actividades económicas. Por lo tanto, los ingresos procedentes de explotaciones económicas de las fundaciones no acogidas a la Ley 49/2002, serán rentas no exenta.

• Fundaciones acogidas a la Ley 49/2002 de 23 de diciembre.

El artículo 7 de la Ley 49/2002 establece un listado de explotaciones económicas exentas. Entre estas exenciones podemos distinguir aquellas vinculadas a un objeto determinado y otras de carácter complementarias, auxiliares o de escasa trascendencia, siempre que respeten los límites establecidos en esta norma.

“Artículo 7. Explotaciones económicas exentas.

Están exentas del Impuesto sobre Sociedades las rentas obtenidas por entidades sin fines lucrativos que procedan de las siguientes explotaciones económicas, siempre y cuando sean desarrolladas en cumplimiento de su objeto o finalidad específica:

1.° Las explotaciones económicas de prestación de servicios de promoción y gestión de la acción social, así como los de asistencia social e inclusión social que se indican a continuación, incluyendo las actividades auxiliares o complementarias de aquellos, como son los servicios accesorios de alimentación, alojamiento o transporte:

a) Protección de la infancia y de la juventud.
b) Asistencia a la tercera edad.
c) Asistencia a personas en riesgo de exclusión o dificultad social o víctimas de malos tratos.
d) Asistencia a personas con discapacidad, incluida la formación ocupacional, la inserción laboral y la explotación de granjas, talleres y centros especiales en los que desarrollen su trabajo.
e) Asistencia a minorías étnicas.
f) Asistencia a refugiados y asilados.
g) Asistencia a emigrantes, inmigrantes y transeúntes.
h) Asistencia a personas con cargas familiares no compartidas.
i) Acción social comunitaria y familiar.
j) Asistencia a exreclusos.
k) Reinserción social y prevención de la delincuencia.
l) Asistencia a alcohólicos y toxicómanos.
m) Cooperación para el desarrollo.
n) Inclusión social de las personas a que se refieren los párrafos anteriores.
ñ) Acciones de inserción sociolaboral de personas en riesgo de exclusión social.

2.° Las explotaciones económicas de prestación de servicios de hospitalización o asistencia sanitaria, incluyendo las actividades auxiliares o complementarias de los mismos, como son la entrega de medicamentos o los servicios accesorios de alimentación, alojamiento y transporte.

3.° Las explotaciones económicas de investigación, desarrollo e innovación, siempre y cuando se trate de actividades definidas con arreglo a lo dispuesto en el artículo 35 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

4.° Las explotaciones económicas de los bienes declarados de interés cultural conforme a la normativa del Patrimonio Histórico del Estado y de las Comunidades Autónomas, así como de museos, bibliotecas, archivos y centros de documentación, siempre y cuando se cumplan las exigencias establecidas en dicha normativa, en particular respecto de los deberes de visita y exposición pública de dichos bienes.

5.° Las explotaciones económicas consistentes en la organización de representaciones musicales, coreográficas, teatrales, cinematográficas o circenses.

6.° Las explotaciones económicas de parques y otros espacios naturales protegidos de características similares.

7.° Las explotaciones económicas de enseñanza y de formación profesional, en todos los niveles y grados del sistema educativo, así como las de educación de altas capacidades, las de educación infantil hasta los tres años, incluida la guarda y custodia de niños hasta esa edad, las de educación especial, las de educación compensatoria y las de educación permanente y de adultos, cuando estén exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, así como las explotaciones económicas de alimentación, alojamiento o transporte realizadas por centros docentes y colegios mayores pertenecientes a entidades sin fines lucrativos.

8.° Las explotaciones económicas consistentes en la organización de exposiciones, conferencias, coloquios, cursos o seminarios.

9.° Las explotaciones económicas de elaboración, edición, publicación y venta de libros, revistas, folletos, material audiovisual y material multimedia.

10.° Las explotaciones económicas de prestación de servicios de carácter deportivo a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y con excepción de los servicios relacionados con espectáculos deportivos y de los prestados a deportistas profesionales.

11.° Las explotaciones económicas que tengan un carácter meramente auxiliar o complementario de las explotaciones económicas exentas o de las actividades encaminadas a cumplir los fines estatutarios o el objeto de la entidad sin fines lucrativos.

No se considerará que las explotaciones económicas tienen un carácter meramente auxiliar o complementario cuando el importe neto de la cifra de negocios del ejercicio correspondiente al conjunto de ellas exceda del 20 % de los ingresos totales de la entidad.

12.° Las explotaciones económicas de escasa relevancia. Se consideran como tales aquellas cuyo importe neto de la cifra de negocios del ejercicio no supere en conjunto 20.000 euros.”

Aquellas actividades no establecidas en este artículo 7 tendrán la consideración de explotaciones económicas no exentas, aunque estén relacionadas con los fines de la fundación y, por tanto, tributarán en el Impuesto sobre Sociedades, si bien el tipo impositivo aplicable es del 10%.

Límite a la realización de explotaciones económicas no exentas.

Para el caso en que la fundación realice actividades económicas que no tengan la consideración de explotaciones económicas exentas, es importante tener en cuenta el límite establecido en el artículo 3.3 de la Ley 49/2002, que establece como requisito para poder estar acogido a este régimen fiscal “que el importe neto de la cifra de negocios del ejercicio correspondiente al conjunto de las explotaciones económicas no exentas ajenas a su objeto o finalidad estatutaria no exceda del 40% de los ingresos totales de la entidad”.

La Dirección General de Tributos ha interpretado este límite de forma estricta, señalando que solo se consideran explotaciones económicas exentas las actividades expresamente recogidas en el artículo 7 de la Ley 49/2002, con independencia de que estas otras actividades estén alineadas con los fines fundacionales (V 2096-16 y V0928-24, entre otras).

Por tanto, las fundaciones que obtengan ingresos por actividades económicas no incluidas en el artículo 7 de la Ley 49/2002, por encima del 40% del total de sus ingresos, aunque esta actividad este directamente relacionada con su fin fundacional, dejaran de cumplir uno de los requisitos para poder estar acogida en la Ley 49/2002 y tributarán por el régimen de las entidades parcialmente exentas de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades.

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